Сдача декларации по ЕНВД до 20 января

Сдать бесплатно через Контур.Экстерн

20
 
Сдача декларации по ЕНВД до 20 января
Сдать бесплатно 20
Вход на сайт
Регистрация
Вход для зарегистрированных:
Войти
Закрыть
Восстановление пароля
Регистрация
Отправить
Восстановление пароля
Ведите учет и сдавайте отчетность. Веб-сервис для предпринимателей
С 1 февраля розница должна перейти на онлайн-кассы Подключиться к сервису для работы с онлайн-кассами

Материалы по теме
16 января
16 января
Минфин сообщил, как исчислить НДФЛ при выплате сверхнормативных суточных в валюте, если работник увольняется после командировки
13 января
ФНС сообщила, как заполнить 6-НДФЛ, если зарплата за декабрь выплачена в январе

Начисляем НДФЛ на выплаты по договорам с «внештатниками»: три сложных ситуации

23 апреля 2013

Правила исчисления и уплаты НДФЛ детально описаны как в Налоговом кодексе, так и в многочисленных письмах Минфина. Однако есть на этом участке и нестандартные операции, способные заставить призадуматься даже опытного бухгалтера. Речь идет о расчетах с так называемыми «внештатниками» — физлицами, выполняющими работы или оказывающими услуги организации или ИП по гражданско-правовому договору. Сегодня мы рассмотрим три нестандартные ситуации, возникающие при таких расчетах.

Ситуация первая — аванс

То, что аванс по заработной плате под НДФЛ не подпадает, знает, наверное, каждый бухгалтер, хоть раз сталкивавшийся с этим налогом. И многие по привычке применяют этот же подход к авансам, выплачиваемым на основании гражданско-правовых договоров. Но правильно ли это? Нужно ли удерживать НДФЛ с аванса, выплачиваемого физлицу по договору подряда, аренды или оказания услуг? Давайте разбираться.

Согласно статье 209 Налогового кодекса объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком. При этом определение дохода дается в первой части Налогового кодекса, а именно в статье 41 НК РФ, которая под доходом подразумевает экономическую выгоду. Таким образом, главный вопрос, на который надо ответить, принимая решение о налогообложении аванса, — это возникает ли у его получателя экономическая выгода. К сожалению, четкого ответа на этот вопрос нет, все строится на нюансах.

Так, Президиум ВАС РФ, рассматривая дело об уплате НДФЛ предпринимателем, указал, что авансы по гражданско-правовым договорам должны включаться в налоговую базу по НДФЛ в периоде их получения.  Дожидаться, когда пройдет реализация по этим договорам, по мнению Президиума ВАС РФ, не нужно. При этом какого-то внятного обоснования данному выводу с точки зрения норм 23 главы Налогового кодекса судьи не дали, сославшись лишь на то, что предприниматели, согласно статье 54 НК РФ применяют кассовый метод учета доходов (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 16.06.09 № 1660/09).

Тем не менее, некоторые суды приняли данный подход на вооружение и стали применять его в отношении авансов, выплачиваемых по гражданско-правовым договорам физлицам-непредпринимателям.  В качестве примера можно привести Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.10.09 по делу № А03-14059/2008. В нем судьи, также не утруждая себя детальным обоснованием, указали, что аванс нужно включать в налоговую базу по НДФЛ в день его выплаты. Соответственно, у организации, выплачивающей аванс, возникает обязанность удержать сумму налога.

Однако есть примеры и противоположных судебных решений, где судьи обстоятельнее подходят к вопросу о том образует ли аванс по гражданско-правовому договору доход. Ведь очевидно, что в случае невыполнения обязанностей по этому договору аванс придется вернуть. Именно этот факт и позволяет судьям делать вывод: аванс не является доходом, и не должен включаться в налоговую базу по НДФЛ до тех пор, пока договор не будет «закрыт» соответствующим актом.  И, что важно, ВАС РФ отказался передавать это дело в Президиум для пересмотра, косвенно признав правильность сделанных в решении выводов (см. Постановление ФАС Уральского округа от 14.11.11 № Ф09-7355/11 и определение ВАС РФ от 13.04.12 № ВАС-3320/12).

Подведем итоги.  Судебная практика 2012 года говорит о том, что с аванса по гражданско-правому договору НДФЛ удерживать не нужно. Доходом аванс не является.  Тем не менее, споры с налоговой по этому вопросу вполне возможны. Поэтому приведем дополнительные аргументы, которые можно будет использовать в таком споре (помимо ссылки на решение ВАС РФ об отказе в передаче дела в Президиум).

Налоговое законодательство говорит, что организация должна удержать НДФЛ из дохода, непосредственно при его выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ). Однако выплачиваемый аванс нельзя признать доходом, поскольку экономическую выгоду от полученного аванса можно будет определить только после того, как договор будет полностью исполнен. Ведь Гражданский кодекс в ряде статей предусматривает право заказчика отказаться от договора. И тогда аванс придется вернуть. Кроме того, заказчик может не принять работу, выявив недостатки и потребовав пропорционального снижения цены. Именно поэтому при поступлении аванса объекта налогообложения НДФЛ не возникает, а значит, при выплате аванса организация не должна выполнять обязанности налогового агента.

Ситуация вторая — компенсация затрат

Схожая с авансом проблема возникает при выплатах по договорам, предусматривающим компенсацию затрат исполнителя.  Тут отметим, что возможность включения в договор подобного условия прямо предусмотрена Гражданским кодексом (п. 2 ст. 709 ГК РФ в части договора подряда, она же, согласно ст. 783 ГК РФ, применяется в отношении договоров оказания услуг).

Проще говоря, Гражданский кодекс допускает ситуацию, когда помимо вознаграждения за работу исполнитель получает от заказчика еще дополнительную сумму, компенсирующую его расходы в связи с выполнением этой работы (проезд, проживание, приобретение спецлитературы и т.п.).

У бухгалтера же при такой выплате возникает вопрос — удерживать НДФЛ с суммы компенсации или нет? Поиск ответа на этот вопрос снова нужно начинать с того появляется ли у исполнителя в такой ситуации экономическая выгода.

По мнению Минфина России, выгода в данном случае налицо, поскольку фактически происходит оплата за физлицо тех или иных товаров, работ или услуг. А это прямо предусмотрено в качестве налогооблагаемого дохода в подпункте 1 пункта 1 статьи 211 НК РФ. Другими словами, по мнению Минфина, компенсация расходов исполнителю по гражданско-правовому договору с точки зрения НК РФ — это ни что иное, как доход в натуральной форме. А раз так, то никаких сомнений по части НДФЛ и быть не может. Данные суммы облагаются этим налогом в полном размере (см., например письмо Минфина России от 30.08.12 № 03-04-06/9-263).

Правда, с таким подходом достаточно легко поспорить. Доход в натуральной форме заключается в том, что товары, работы и услуги оплачиваются организацией в интересах физлица и фактически ему передаются. В данном же случае, во-первых, происходит не оплата товаров, работ или услуг, а компенсация их стоимости, во-вторых, данные товары, работы и услуги физлицу не передаются, и, наконец, в-третьих, их оплата производится не в интересах физлица, а в интересах юрлица-заказчика.

Но и на это у Минфина есть свой ответ. По мнению чиновников, затраты, понесенные физическим лицом при исполнении гражданско-правового договора (на проезд, на проживание и др.), непосредственно связаны с получением им дохода в виде вознаграждения. Поэтому возмещение таких расходов производится в интересах налогоплательщика. А значит, признается его доходом и облагается НДФЛ (см. письмо Минфина России от 20.03.12 № 03-04-05/9-329).

Однако с таким подходом Минфина не согласна налоговая служба! Подтверждение тому — письмо ФНС России от 03.09.12 № ОА-4-13/14633, где говорится, что согласно положениям подпункта 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ в случае с гражданско-правовым договором объектом налогообложения является вознаграждение за выполненные работы (оказанные услуги). Суммы же компенсации издержек физическому лицу по такому договору объектом обложения налогом на доходы физических лиц не являются.

Такого же подхода придерживаются и суды, отмечая, что компенсацию расходов исполнителя нельзя признать доходом в том смысле, в котором это понятие используется в статье 208 НК РФ при определении объекта обложения (см. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 16.12.08 № Ф03-5362/2008). Правильность этого вывода подтвердил и ВАС РФ, отказавшись передавать дело в Президиум для пересмотра (Определение ВАС РФ от 26.03.09 № ВАС-3334/09).

Итак, что же мы имеем в сухом остатке? Налоговая служба, вслед за Высшим арбитражным судом считает, что суммы компенсации расходов исполнителя по гражданско-правовому договору НДФЛ не облагаются. Поэтому, если такие суммы фигурируют в договорах, а исполнитель предоставил требуемые договором документы, подтверждающие расходы, бухгалтер может выплатить данные суммы без удержания налога. Однако для снижения налоговых рисков мы бы рекомендовали все-таки не включать подобные условия в договоры с физлицами без особой необходимости — гораздо безопаснее увеличить размер вознаграждения.

Ситуация третья — задаток

Задаток, согласно статье 329 Гражданского кодекса, является способом обеспечения обязательств по договору. Задаток выдается той стороной, в обязанности которой входит оплата по договору, поскольку в ГК РФ сказано, что задаток передается «в счет причитающихся платежей». В этом его сходство с авансом.

В силу прямого указания в ГК РФ, задаток носит еще и обеспечительную функцию. Это значит, что при неисполнении договора он остается у пострадавшей стороны. То есть, вполне возможно, что исполнителю придется вернуть сумму задатка, да еще и приплатить такую же сумму, если он не исполнит договор. И наоборот, если договор не исполнит заказчик, задаток останется у исполнителя. В этом заключается существенное отличие от аванса.

Как в этой связи решается вопрос с НДФЛ по передаваемой сумме задатка? Надо ли удерживать с нее НДФЛ? Минфин и в этой ситуации не видит каких-либо препятствий для удержания НДФЛ сразу же при передаче задатка. Так, в письме от 12.02.10 № 03-04-05/10-56 чиновники указывают, что задаток признается доходом и включается в налоговую базу у физлица в момент его получения.

Иной подход применяют суды, указывая, что задаток превращается в доход физического лица только в тот момент, когда по условиям договора он будет зачтен в счет оплаты (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.02.10 по делу № А56-10280/2008).

На наш взгляд, подход судебных инстанций более соответствует юридической сути задатка. Ведь как мы уже упоминали, задаток имеет двойную природу. Если стороны выполнили свои обязательства, сумма задатка превращается в часть оплаты за работы или услуги. А если обязательства не выполнены, то задаток приобретает характер санкции.

Таким образом, в момент выдачи основной целью задатка является не оплата, а обеспечение исполнения обязательства. Поэтому задаток будет попадать под НДФЛ, только в тот момент, когда он выполнит свою обеспечительную функцию и превратится в часть вознаграждения. Именно в этот момент сумму задатка можно будет расценивать как доход исполнителя. До этого задаток является своеобразной санкцией и с оплатой никак не связан.

Однако это всего лишь аргументы на случай спора. А уж доводить ли до него, или все же удержать НДФЛ (а потом, при необходимости, вернуть его) — бухгалтеру надо решать в каждом конкретном случае, с учетом надежности лица, получающего задаток, и цены вопроса.

Автор: Алексей Крайнев, налоговый юрист портала «Бухгалтерия онлайн»

Закладка перемещена в  Отменить перемещение

Тест для самопроверки
Вы можете оценить, насколько внимательно прочитали статью, ответив на предложенные вопросы. За каждый правильный ответ вам будет начислен 1 балл. Если все ответы окажутся правильными, вам будут начислены 5 баллов. Ответить на вопросы теста можно один раз.
  1. Организация арендовала офис в бизнес-центре, расположенном в соседнем городе. Для организации оптимального размещения рабочих мест в этом офисе директор привлек знакомого дизайнера, который за вознаграждение в 50 тыс. руб. взялся подготовить проект размещения рабочих мест. При этом директор хочет, чтобы организация компенсировала дизайнеру стоимость проезда и проживания в месте нахождения офиса. Можно ли включить в договор такое условие?
  2. Организация арендовала офис в бизнес-центре, расположенном в соседнем городе. Для организации оптимального размещения рабочих мест в этом офисе, директор привлек знакомого дизайнера, который за вознаграждение в 50 тыс. руб. взялся подготовить проект размещения рабочих мест. При этом по договору организация оплачивает издержки дизайнера, связанные с проездом и проживанием в месте нахождения офиса. При подписании акта выполненных работ дизайнер предоставил билеты на поезд, а также квитанции из гостиницы на общую сумму 15 тыс. руб. В итоге к выплате бухгалтер начислил 65 тыс. руб. Как, по мнению автора статьи, правильно рассчитать НДФЛ по данной сумме?
  3. Организация арендовала офис в бизнес-центре, расположенном в соседнем городе. Для организации оптимального размещения рабочих мест в этом офисе, директор привлек знакомого дизайнера, который за вознаграждение в 50 тыс. руб. взялся подготовить проект размещения рабочих мест. При этом по договору организация выплачивает дизайнеру аванс в размере 50 тыс. руб. Как, по мнению автора статьи, в этой ситуации нужно поступить с начислением НДФЛ?
Обсуждение закрыто.        Все 16 комментариев
закрыть
Для корректного отображения сайта установите новую версию браузера Обновить браузер