Вход на сайт
Регистрация
Вход для зарегистрированных:
Войти
Закрыть
Восстановление пароля
Регистрация
Отправить
Восстановление пароля
Ведите учет и сдавайте отчетность. Веб-сервис для предпринимателей
С 1 февраля розница должна перейти на онлайн-кассы Подключиться к сервису для работы с онлайн-кассами

Материалы по теме
16 января
16 января
Минфин сообщил, как исчислить НДФЛ при выплате сверхнормативных суточных в валюте, если работник увольняется после командировки
13 января
ФНС сообщила, как заполнить 6-НДФЛ, если зарплата за декабрь выплачена в январе

НДФЛ: какие проблемы подстерегают налоговых агентов и как с ними справиться

19 ноября 2014

С налогом на доходы физлиц бухгалтеру приходится сталкиваться, пожалуй, чаще всего. Ведь зарплата начисляется дважды в месяц. Поэтому большинство операций проходит, что называется, на автомате. Однако и у этого налога есть свои «подводные камни», из-за которых бухгалтер может попасть в неприятную ситуацию. Это наличие переплаты по НДФЛ, зачет НДФЛ при наличии переплаты по другим налогам, уплата налога за счет собственных средств работодателя, удержание НДФЛ с подарков.  Давайте попробуем разобраться, в чем именно заключаются проблемы и как с ними справиться.

Переплата — повод не платить?

При наличии переплаты, текущий платеж по налогу совершать не обязательно: можно провести зачет. Это правило известно любому бухгалтеру. Но действует ли оно в отношении НДФЛ? К сожалению, четкого ответа Налоговый кодекс не дает. Формально статья 123 НК РФ позволяет оштрафовать налогового агента, если он не удержал налог у налогоплательщика и не перечислил в установленный срок сумму налога в бюджет. Каких-либо исключений на случай переплаты эта статья не делает.

На ту же чашу весов ложится и формулировка пункта 6 статьи 226 НК РФ, где говорится, что налоговый агент обязан перечислять суммы удержанного НДФЛ не позднее дня фактического получения в банке денег для выплаты дохода, либо даты перечисления дохода со счета организации на счет налогоплательщика. А в иных случаях — не позднее дня, следующего за датой фактического получения дохода, либо, если налог удерживается позже, дня, следующего за датой фактического удержания исчисленной суммы налога. Получается, что законодатель не предусматривает никаких вариантов: есть выплата дохода, значит, надо налог удержать и перечислить в бюджет. И переплата от выполнения этих обязанностей не освобождает.

Подтверждает такой вывод и Конституционный суд РФ. В Определении от 22.01.04 № 41-О отмечается, что налоговый агент должен перечислить налоги в бюджет за счет именно тех денежных средств, которые были им удержаны из сумм произведенных выплат.

Таким образом, остается констатировать, что в случае с НДФЛ наличие переплаты не освобождает налогового агента от обычных обязанностей по удержанию и перечислению налога. Подразумевается, что деньги эти не его и будут возвращены налогоплательщику-физлицу по правилам статьи 231 Налогового кодекса.

Однако нельзя не отметить, что на практике агентам все же иногда удавалось отстоять право на зачет переплаты и избежать (либо уменьшить размер) штрафа, наложенного инспекторами (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 05.10.09 № Ф09-7431/09-С3, ФАС Дальневосточного округа от 06.02.09 № Ф03-5664/2008 от 22.08.08 № Ф03-А59/08-2/2780). Но все же мы бы не рекомендовали специально не перечислять налог при наличии переплаты, т.к. имеются и противоположные судебные постановления (см., например, постановление ФАС Центрального округа от 14.01.10 № А48-38/2009). К тому же это практически со стопроцентной вероятностью приведет к спору с налоговым органом, а значит, к дополнительным трудозатратам.

Зачет: для НДФЛ особые правила?

Вопросы зачета налогов, уплаченных организацией, как налогоплательщиком, в счет НДФЛ, который организация перечисляет в качестве налогового агента, вообще достаточно запутанные. Давайте рассмотрим еще две ситуации, которые в случае с обычными налогами проблем не вызывают, а в случае с НДФЛ чреваты спорами с налоговиками.

По правилам статьи 78 НК РФ, излишне уплаченную сумму налога можно зачесть в счет предстоящих платежей не только по тому же налогу, но и по другому налогу соответствующего вида. Так как НДФЛ — налог федеральный (ст. 13 НК РФ), то, казалось бы, в счет его уплаты можно зачесть переплату по любому другому федеральному налогу (например, по НДС или налогу на прибыль). Ведь, согласно пункту 14 статьи 78 НК РФ правила, установленные данной статьей, распространяются и на налоговых агентов.

Однако Минфин считает иначе. Его специалисты неоднократно высказывались против подобного зачета, ссылаясь на то, что в бюджет должна попадать именно сумма налога, удержанная у физического лица-налогоплательщика. А при зачете в бюджете окажется сумма, принадлежащая организации-налоговому агенту (см. письмо Минфина России от 20.11.09 № 03-02-07/1-515: «Минфин: переплату по НДС и налогу на прибыль нельзя зачесть в счет недоимки по НДФЛ»; и письмо Минфина от 19.02.09 № 03-02-07/1-81: «Минфин не разрешает производить зачет переплаты по НДС в счет НДФЛ»). И хотя подобная логика в судах поддержки не находит (см. постановление ФАС Московского округа от 10.04.12 № А40-62527/11-116-178), конфликтную ситуацию подобное заявление о зачете породить вполне способно.

В точности такая же ситуация складывается и с зачетом имеющейся переплаты по федеральным налогам в счет недоимки по НДФЛ. Возможность подобного зачета тоже регулируется статьей 78 НК РФ. И Минфин также возражает против подобных зачетов в связи с тем, что НДФЛ должен перечисляться за счет средств, удержанных у физических лиц (см. письмо Минфина России от 19.02.10 № 03-02-07/1-69: «Налоговые агенты не могут погасить недоимку по НДФЛ за счет переплаты по налогу на прибыль» и письмо от 20.11.09 № 03-02-07/1-515: «Минфин: переплату по НДС и налогу на прибыль нельзя зачесть в счет недоимки по НДФЛ»). Ну а суды также настаивают на непосредственном применении правил НК РФ (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.06.2012 № А56-55596/2011).

Собственные средства = НДФЛ?

В случае проверки и возникновения спора с налоговиками налоговому агенту чаще всего приходится изучать статью 123 Налогового кодекса. Напомним, данная статья устанавливает штраф за то, что налоговый агент не удержал налог у налогоплательщика и (или) не перечислил сумму налога в бюджет в установленный срок.

Из формулировки видно, что законодатель, с одной стороны, свел воедино ответственность за неисполнение обеих обязанностей агента — удержания и перечисления налога. А с другой — поставил между ними в скобках союз «или». То есть формально можно говорить о том, что неудержание налога также является правонарушением, в том числе и тогда, когда нужная сумма была перечислена в бюджет. А именно это и происходит пи перечислении налога за счет средств агента. Косвенно этот вывод подтверждает и пункт 9 статьи 226 НК РФ, прямо запрещающий уплату налога за счет собственных средств агента.

К сожалению, на сегодня нет четкого ответа на вопрос: является ли неудержание налога самостоятельным нарушением. Судебная практика по действующей редакции статьи 123 НК РФ именно в этой части не сложилась, а опираться на практику, сложившуюся ранее, нельзя, т.к. прежняя редакция статьи 123 НК РФ предусматривала штраф исключительно за неперечисление суммы налога.

Поэтому единственное, что остается в такой ситуации — попытаться использовать выводы судов по «параллельным» вопросам. Например, по начислению пеней в схожей ситуации. И тут решения арбитров в пользу налоговых агентов. Судьи единогласно признают, что при уплате налога за счет собственных средств (т.е. в нарушение правила п. 9 ст. 226 НК РФ) недоимки перед бюджетом не возникает. А значит, оснований для начисления пеней нет (см. определение ВАС РФ от 06.03.08 № 2281/08 и постановление ФАС Московского округа от 04.03.11 № КА-А40/17007-10). Из этого следует, что уплаченную за счет агента сумму судьи все же признают налогом. Что позволяет надеяться на то, что и за факт неудержания налога в этой ситуации штрафа не последует. Ведь тогда придется признать, что в бюджет уплачен вовсе не налог.

Кроме того, есть практика, по вопросу применения штрафа в ситуации, когда налог уплачен «заранее», до фактического удержания у налогоплательщика, а значит, тоже за счет средств налогового агента. Здесь судьи вновь на стороне налоговых агентов, так как они отменяют решения инспекций, которые в описанной ситуации штрафуют агента за неудержание налога (см., в частности, постановления ФАС Северо-Западного округа от 04.02.14 № А26-3109/2013 и от 10.12.13 № А56-16143/2013). Крайне важно, что в этой ситуации и ФНС России на стороне организаций. В центральном аппарате ФНС согласны с тем, что в действиях налогового агента, перечислившего НДФЛ ранее даты выплаты соответствующего дохода за счет собственных средств, нет нарушения и оштрафовать его по статье 123 НК РФ нельзя (см. письмо ФНС России от 29.09.14 № БС-4-11/19716@: «ФНС: НДФЛ можно перечислить в бюджет и до выдачи заработной платы»).

С учетом всего вышесказанного можно сделать вывод, что уплата агентом ошибочно неудержанного налога за свой счет не должна повлечь начисления пеней и привлечения к ответственности, несмотря на формальное нарушение правил, установленных Налоговым кодексом.

Переходят ли периоды?

Одной из обязанностей налогового агента является уведомление инспекции о том, что физическому лицу выплачен доход, а НДФЛ удержать при этом невозможно (п. 5 ст. 226 НК РФ). Такая обязанность возникает, например, при выплате дохода в натуральной форме. Установлен в Кодексе и срок передачи подобных сведений: не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства (п. 5 ст. 226 НК РФ). А поскольку налоговый период по НДФЛ — календарный год (ст. 216 НК РФ), то очевидно, что речь в пункте 5 статьи 226 НК РФ идет о январе.

И тут часто бывают ситуации, когда физлицу в конце декабря сделан дорогостоящий новогодний подарок (стоимостью свыше 3 тысяч рублей), а денежных выплат в этом году больше не производится — следующая зарплата будет начислена уже в январе. Получается, что НДФЛ по подарку в принципе можно удержать с январской зарплаты. Но можно ли и нужно ли так поступать? Ведь сумма налога должна определяться по итогам налогового периода (т. е. года), исходя из всех доходов, выплаченных в этом году (п. 3 ст. 225 НК РФ).

Минфин в данном случае предпочитает толковать Налоговый кодекс в свою пользу: ведь ему предпочтительнее получить не уведомление, а деньги. И поэтому специалисты ведомства указывают, что если доходы выплачиваются до того момента, как организация направила сообщение о невозможности удержать налог, то налоговый агент обязан удержать из этих сумм ранее не удержанный НДФЛ, даже если он относится к прошлому году. Такая обязанность у агента прекращается только после направления письменного сообщения о невозможности удержать налог обязанность у налогового агента по удержанию соответствующих сумм НДФЛ (см. письмо Минфина России от 12.03.13 № 03-04-06/7337: «Налоговые агенты обязаны удерживать НДФЛ за счет любых денежных выплат в пользу физлица»).

Конечно, подобный подход Минфина можно аргументированно оспорить, но в данном случае мы советуем не вступать в спор, а выбрать для себя один из двух вариантов.
Если вы полагаете, что удержание НДФЛ с дорогостоящего подарка может вызвать возмущение работника, просто сформируйте уведомление о невозможности удержать налог и направьте его в инспекцию утром в первый рабочий день нового года. Пусть налоговики сами разбираются с администрированием этой суммы НДФЛ. Так вы и правила Налогового кодекса выполните, и с работниками конфликта избежите, и инспекторы никаких претензий не предъявят.

Если же вы считаете, что перекладывать на работника обязанность по уплате НДФЛ хуже, чем самим удержать налог, то следуйте разъяснениям Минфина и удерживайте сумму НДФЛ со стоимости подарка с январской зарплаты.

Источник: БухОнлайн.ру Автор: Алексей Крайнев, налоговый юрист портала «Бухгалтерия онлайн»

Закладка перемещена в  Отменить перемещение

Тест для самопроверки
Вы можете оценить, насколько внимательно прочитали статью, ответив на предложенные вопросы. За каждый правильный ответ вам будет начислен 1 балл. Если все ответы окажутся правильными, вам будут начислены 5 баллов. Ответить на вопросы теста можно один раз.
  1. Предусматривает ли Налоговый кодекс возможность зачета НДФЛ налоговым агентом?
  2. Может ли налоговый агент уплатить НДФЛ за счет собственных средств?
  3. В какой срок налоговый агент должен сообщить в инспекцию о невозможности удержать налог при выплате дохода физлицу?
Написать комментарий или задать вопрос
закрыть
Для корректного отображения сайта установите новую версию браузера Обновить браузер