Вход на сайт
Регистрация
Вход для зарегистрированных:
Войти
Закрыть
Восстановление пароля
Регистрация
Отправить
Восстановление пароля
Ведите учет и сдавайте отчетность. Веб-сервис для предпринимателей
С 1 февраля розница должна перейти на онлайн-кассы Подключиться к сервису для работы с онлайн-кассами

Материалы по теме
Вчера
Для подтверждения командировочных расходов на такси необходим кассовый чек или БСО
21 марта
ИП на ОСНО, подаривший физлицу помещение, которое ранее использовалось в предпринимательской деятельности, должен уплатить НДС

Цена в у.е.: как не ошибиться при учете суммовых разниц

8 декабря 2008

Сегодня, когда курс рубля по отношению к доллару и евро снижается, многие компании вновь начинают устанавливать цены на свои товары (работы, услуги) в иностранной валюте или в условных единицах. Оплата же по-прежнему производится в рублях. Из-за изменения курса валюты в период между отгрузкой и оплатой возникают суммовые разницы, которые при неправильном отражении в налоговом учете чреваты доначислениями и штрафами.

Название новое, суть старая

Прежде чем перейти к вопросам налогообложения разниц, возникающих при изменении курса по товарам (работам, услугам), стоимость которых номинирована в иностранной валиюте (или в у.е.), нужно определиться с терминологией. До недавнего времени подобные разницы именовались суммовыми как в налоговом законодательстве, так и в законодательстве о бухучете. Однако в ноябре 2006 года Минфин исключил из всех ПБУ упоминания о суммовых разницах (приказ от 27.11.06 № 156н) и теперь в бухучете такие разницы именуются курсовыми. Однако в Налоговый кодекс подобных поправок не вносилось — в нем как и прежде фигурируют суммовые разницы (см. п. 11.1. ст. 250, пп. 5.1. п. 1 ст. 265, абз. 4 п. 1 ст. 269, п. 7 ст. 271 и п. 9 ст. 272 НК РФ). Поскольку в данной статье мы будем говорить именно о налогообложении разниц, то и пользоваться будем терминами Налогового кодекса.

НДС: валюта подорожала

Определившись с терминологией, перейдем непосредственно к вопросам налогообложения суммовых разниц. Начнем с более распространенной в последние месяцы ситуации — роста курса валюты (у.е.), в которой номинирована стоимость товаров, работ или услуг.

Действия покупателя

Пример 1.
 ЗАО "Лопасть" (покупатель) заключила с ООО "Винт" (поставщик) договор поставки офисной мебели на сумму 11 800 у.е. (в т.ч. НДС 1 800 у.е.) При этом по условиям договора курс у.е. определяется по курсу доллара, установленному ЦБ РФ на день оплаты. Мебель отгружена в адрес ЗАО "Лопасть" 6 ноября. Курс доллара на этот день составлял (условно) 26 руб. и стоимость мебели, указанная в отгрузочных документах была 306 800 руб.. (в т.ч. НДС 46 800 руб.) Оплату покупатель произвел 3 декабря, когда курс доллара составил (условно) 28 руб. Таким образом, стоимость мебели составила  330 400 (в т.ч. НДС 50 400 руб.). Как видим, суммовая разница составила 23600 рублей (в т.ч. НДС 3 600 руб.).

В таком случае действия покупателя будут зависеть от того, как оформлен счет-фактура. Дело в том, что формально у него есть право на вычет НДС по курсу на дату оплаты. К вычету, согласно п. 2 ст. 171 НК РФ принимается НДС, предъявленный покупателю при приобретении товара, работы или услуги. А предъявляется как раз сумма НДС, рассчитанная по курсу на день оплаты — 50 400 руб. Однако, если счет-фактура оформлен в рублях, то в нем будет фигурировать сумма налога на дату отгрузки — 46 800 руб., так как счет-фактура выставляется в течение 5 дней после отгрузки (п. 3 ст. 168 НК РФ). Это значит, что принять к вычету НДС в большем размере, чем указано в счете-фактуре, покупатель не сможет (п. 1 ст. 172 НК РФ). Ведь основанием для вычета является именно счет-фактура (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Иначе обстоит дело в том случае, когда счет-фактура составлен непосредственно в валюте или условных единицах, что допускается НК РФ, контролирующими органами и судами (п. 7 ст. 169 НК РФ, письмо УФНС России по г. Москве от 12.04.07 № 19-11/33695, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.12.06 по делу № А56-2921/2006).

В такой ситуации покупателю придется принимать непростое решение о порядке применения вычета. Так, с одной стороны, как уже упоминалось, размер вычета должен определяться исходя из суммы, реально предъявленной к оплате, т.е. по курсу на дату оплаты (в нашем примере — 50 400 руб.). С другой — все основания для вычета НДС у покупателя имеются на дату принятия товара (работы, услуги) к учету. Исходя из этого, вычет должен применяться сразу, а не после оплаты. Соответственно, принять к вычету удастся лишь 46 800 руб. Механизма же корректировки правомерно произведенного вычета после оплаты товара, купленного за валюту, в НК РФ нет.

Более того, абз. 4 п. 1 ст. 172 НК РФ указывает: в случае приобретения товаров (работ, услуг) непосредственно за валюту, валюта пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату принятия товаров (работ, услуг), на учет. И никаких перерасчетов НК РФ не предусматривает. Вполне возможно, что эти правила налоговики применят и при решении вопроса о вычете при расчетах в рублях по договорам, где суммы выражены в валюте или в у.е.

Однако если спор с налоговой не пугает, побороться за «полноценный» вычет все же можно. Так, существует постановление ФАС Уральского округа от 11.04.05 № Ф09-1259/05-АК, в котором суд прямо указал, что покупатель вправе скорректировать вычет, поскольку из-за повышения курса иностранной валюты несет реальные расходы по оплате «входного» НДС в большем размере.

Действия продавца

Продавец же при увеличении курса обязан включить в налоговую базу суммовую разницу (в нашем примере 23 600 руб.). Причем такая обязанность возникает независимо от того, как оформлен счет-фактура — в валюте (у.е.) или рублях по курсу на день отгрузки. Дело в том, что налоговой базой по НДС при реализации товаров является их стоимость, рассчитанная из цен, которые указаны в договоре (п. 1 ст. 154 НК РФ). Если валюта (у. е.) пересчитывается в рубли по курсу на день оплаты, налогом будет облагаться стоимость имущества именно по данному курсу.
Поэтому при отгрузке продавец уплачивает НДС со стоимости по курсу на дату отгрузки (если взять условия примера, приведенного выше, то 46 800 руб.), на эту же сумму выставляется счет-фактура (если он оформляется в рублях).

При получении оплаты продавец должен пересчитать НДС по стоимости, увеличенной на суммовую разницу, и доплатить налог (п. 2 ст. 153, пп. 2 п. 1 ст. 162, п. 4 ст. 166 НК РФ). Кроме того, это утверждение подтверждается судебной практикой (постановления ФАС Московского округа от 27.03.08 № КА-А40/13976-07 по делу № А40-20314/07-112-124;  от 26.03.08 № КА-А40/13934-07 по делу №  А40-24906/07-118-127). Начислять пени в данном случае не нужно, так как налог на дату реализации был рассчитан верно и недоимки не возникло (ст. ст. 11, 75 НК РФ, письмо УФНС России по г. Москве от 31.10.06 № 21-11/95156@). Перевыставлять счет-фактуру продавец в данном случае также не обязан, т.к. данный документ составляется и передается покупателю в течение пяти дней со дня отгрузки (п. 3 ст. 168 НК РФ). 

НДС: валюта подешевела

Пример 2.
 ЗАО "Лопасть" (покупатель) заключила с ООО "Винт" (поставщик) договор поставки офисной мебели на сумму 11 800 у.е. (в т.ч. НДС 1 800 у.е.) При этом по условиям договора курс у.е. определяется по курсу доллара, установленному ЦБ РФ, на день оплаты. Мебель отгружена в адрес ЗАО "Лопасть" 6 ноября. Курс доллара на этот день составлял (условно) 28 руб. и стоимость мебели, указанная в отгрузочных документах была 330 400 (в т.ч. НДС 50400 руб.). Оплату покупатель произвел 3 декабря, когда курс доллара составил (условно) 26 руб. Таким образом, стоимость мебели, указанная в платежных документах, а значит, фактически, предъявленная к оплате, составила  306800 руб.. (в т.ч. НДС 46 800 руб.). Т.е. суммовая разница составила 23600 рублей (в т.ч. НДС 3600 руб.)

Действия покупателя

В такой ситуации покупатель должен поставить к вычету 46 800 руб., а не 50 400 руб. Поэтому по договорам, номинированным в валюте (у.е.) лучше применять вычет в период оплаты, а не в периоде получения товара и счета-фактуры. Если счет-фактура, полученный от продавца, составлен в рублях и в нем указана стоимость мебели 330 400  руб. и НДС 50 400 руб., нужно обратиться к продавцу с просьбой перевыставить счет-фактуру. В случае, когда это невозможно, покупатель регистрирует в книге покупок первоначальный документ.

Если же вычет был применен в периоде получения товара, то в периоде оплаты нужно доначислить 3 600 руб. НДС с суммовой разницы. Логика в данном случае в точности такая же, как и в случае с увеличением вычета при росте курса: к вычету принимается НДС, предъявленный при приобретении товара, работы или услуги (п. 2 ст. 171 НК РФ). А к оплате предъявляется сумма по курсу на день оплаты (т.е. уменьшенная на разницу). Соответственно если на момент оплаты сумма по курсу на день получения товара уже была принята к вычету, то возникает обязанность доначислить налог (в нашем примере — 3600 руб.). В то же время, данное требование (если оно будет предъявлено инспекторами) можно оспорить. Аргументы в данном случае будут теми же, что мы приводили в предыдущем разделе — все основания для вычета НДС имеются на дату принятия товара (работы, услуги) к учету, если есть счет-фактура. Никаких корректировок вычета после оплаты НК РФ не предусматривает. Более того, для расчетов в валюте прямо установлено правило о том, что пересчет проводится один раз – на дату принятия товаров (работ, услуг) на учет (абз. 4 п. 1 ст. 172 НК РФ).

Действия продавца

Для продавца уменьшение курса также влечет проблемы. Так, с одной стороны НДС, уплаченный в бюджет при отгрузке (в нашем примере 50 400 руб.), нужно уменьшать на сумму налога, приходящуюся на суммовую разницу (т.е. на 3 600 руб.). Ведь налоговой базой при реализации товаров (работ, услуг) является их стоимость, исчисленная из цен, указанных в договоре (п. 1 ст. 154 НК РФ). Соответственно, в налоговую базу при пересчете валюты (у.е.) в рубли на день оплаты включается стоимость товара именно по такому курсу. Поэтому разница между суммой, уплаченной по курсу на день отгрузки, и суммой, которая рассчитана по курсу на момент оплаты, признается переплатой по налогу.

В то же время, как уже упоминалось, НК РФ не содержит норм, которые прямо бы предусматривали пересчет НДС при  возникновении отрицательной суммовой разницы. Поэтому такой пересчет наверняка повлечет конфликт с налоговой. Судебная практика по этому вопросу противоречива: суды выносят решения как пользу налогоплательщика (постановления ФАС Московского округа от 27.06.07, 02.07.07 № КА-А40/5927-07-2 по делу № А40-71920/06-75-425; от 26.03.08 № КА-А40/14002-07 по делу № А40-7008/07-90-16; от 26.03.08 № КА-А40/13934-07 по делу № А40-24906/07-118-127; постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.10.05 № А56-6029/2005), так и в пользу налоговых органов (постановления ФАС Уральского округа от 05.10.06 № Ф09-8899/06-С2 по делу № А07-5842/06; от 27.07.06 № Ф09-6541/06-С2 по делу № А07-47327/05, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21.12.07 по делу № А43-6328/2007-34-140)

Налог на прибыль

Ситуация с налогом на прибыль гораздо проще — здесь законодатель четко прописал правила налогообложения суммовых разниц. Так, при использовании метода начисления  положительные суммовые разницы учитываются в составе внереализационных доходов (п. 11.1 ст. 250 НК РФ), а отрицательные — в составе внереализационных расходов (пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом разницы включаются в доходы или расходы на дату погашения кредиторской задолженности (пп. 2 п. 7 ст. 271, п. 9 ст. 272 НК РФ). При кассовом методе суммовые разницы не возникают, поскольку в доходах и расходах учитываются именно те суммы, которые фактически получены или уплачены (п. 5 ст. 273 НК РФ). Причем данные правила актуальны как для покупателя, так и для продавца.

Автор: Алексей Смирнов, юрист

Закладка перемещена в  Отменить перемещение

Написать комментарий или задать вопрос
закрыть
Для корректного отображения сайта установите новую версию браузера Обновить браузер