Получайте мгновенные оповещения
о главных событиях
 
 
Вход на сайт
Регистрация
Вход для зарегистрированных:
Войти
Закрыть
Восстановление пароля
Регистрация
Отправить
Восстановление пароля
Ведите учет и сдавайте отчетность. Веб-сервис для предпринимателей
С 1 июля в ККТ должен быть фискальный накопитель Купить фискальный накопитель и услуги ОФД

Материалы по теме
14 июля
Покупатель вправе заявить к вычету суммы НДС, предъявленные при приобретении услуг, освобожденных от налогообложения
11 июля
Утверждена форма требования о представлении пояснений по льготным операциям, которые отражены в декларации по НДС
26 июня
Покупатель не может заплатить НДС за продавца по отдельным операциям купли-продажи

Учитываем авансы по несостоявшимся сделкам: как действовать при возврате аванса или при «исчезновении» покупателя

26 октября 2012

Нередко бывает так, что после получения аванса сделка «срывается», и возникает вопрос, как учитывать ранее полученный аванс? В серии статей Альбина Островская, консультант «Бухгалтерии Онлайн» и ведущий налоговый консультант консалтинговой компании «ТаксОптима», анализирует наиболее распространенные ситуации с авансами по несостоявшимся сделкам и рассказывает о действиях, которые должны предпринять бухгалтеры покупателя и поставщика в том или ином случае.

Обозначим вопросы

Как известно, при получении аванса поставщик, применяющий общую систему налогообложения, обязан исчислить НДС (подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). Затем, при поставке товара (оказании услуг, выполнении работ) в счет этого аванса организация принимает ранее исчисленный НДС к вычету (п. 6 ст. 172 НК РФ). Но если отгрузка не произошла, как быть с ранее исчисленным налогом?

Вопросами задаются не только продавцы, но и покупатели, которые принимают НДС с уплаченного аванса к вычету. При свершившейся сделке покупатели бы этот налог восстановили. Но как быть в случае несостоявшейся отгрузки?

Сложности могут возникнуть и при исчислении налога на прибыль или единого налога, если одна из сторон применяет упрощенную систему налогообложения. Рассмотрим эти и другие вопросы подробнее.

Ситуация 1. Аванс возвращен в том же квартале

Налоги у продавца

Налог на прибыль

После перечисления аванса, стороны решили расторгнуть сделку, в связи с чем поставщик в этом же квартале возвращает денежные средства.

Для продавца, использующего метод начисления, в части налога на прибыль вопросов не возникнет, ведь полученные авансы не включаются в его доход.

Другое дело, когда компания применяет кассовый метод или упрощенную систему налогообложения, при которых полученные авансы подлежат включению в доходы. Тут возникает вопрос, как быть с возвращенным авансом, ведь этот аванс уже был отнесен на доходы в целях налога на прибыль (единого налога)? Стоит ли произвести корректировку, исключив возвращенный аванс из дохода, или может быть доходы не «трогать», а при возврате аванса просто отразить расход?

УСН

Если продавец на «упрощенке», то тут все просто. В пункте 1 статьи 346.17 НК РФ четко прописано, что при возврате предоплаты продавец должен уменьшить доходы того периода, в котором произведен возврат.

Следовательно, если получение и возврат аванса произошли в пределах одного квартала, то авансы не попадут под обложение единым налогом по УСН.

Считаем, что такой же подход применим и к компаниям на общей системе  налогообложения, которые используют в части налога на прибыль кассовый метод.

НДС

Рассмотрим ту же ситуацию в разрезе налога на добавленную стоимость. При получении аванса, поставщик, как мы уже отмечали ранее, начисляет НДС. В обычной ситуации (когда сделка не «срывается») этот НДС принимается поставщиком к вычету в тот момент, когда происходит отгрузка. Но в нашем случае никакой отгрузки не происходит. И все же, несмотря на это, поставщик имеет право принять НДС к вычету. Такое право дает ему пункт 5 статьи 171 НК РФ, в котором сказано, что организация может принять к вычету НДС, ранее исчисленный ею с аванса, в случае расторжения (изменения условий) договора и возврата аванса покупателю.

Часто аванс возвращается на следующий день или позже, но в пределах квартала, в котором произошло поступление аванса. В некоторых компаниях бухгалтеры предпочитают в таких случаях вообще не начислять на авансы НДС и, соответственно, не показывают вычет. Казна от этого ничего не теряет, да и суды соглашаются с тем, что «не может быть признан авансовым платеж, поступивший налогоплательщику в том же налоговом периоде, в котором произошла фактическая реализация товаров» (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 10.03.09 № 10022/08).

Но, тем не менее, хотим предупредить, что такие действия чреваты спором с налоговой. При проверке налоговики могут заявить о занижении НДС за период, в котором был получен аванс. Аргумент о возврате аванса их вряд ли устроит, ведь операция по получению аванса состоялась, следовательно, НДС должен быть начислен. Поэтому, если получение и возврат аванса произошли в пределах одного квартала, то безопаснее всего будет отразить в декларации начисление НДС на аванс, и одновременно показать вычет данного НДС. Именно на таком порядке настаивает ФНС России (письмо от 24.05.10 № ШС-37-3/2447).

Налоги у покупателя

Налог на прибыль и УСН

Покупатель, перечисливший аванс, не включает эту сумму в свои расходы в целях налогообложения прибыли или исчисления единого налога при УСН. Соответственно, получая обратно свои деньги вследствие расторжения договора, он не должен включать их в доход. В отношении «упрощенщиков» существуют официальные разъяснения чиновников, подтверждающие данный вывод (письма Минфина России от 16.06.10 № 03-11-06/2/93, от 12.12.08 № 03-11-04/2/195).

НДС

Что касается НДС, то подпункт 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ предписывает после расторжения договора и возврата авансового платежа восстанавливать НДС, отражая необходимые суммы в книге продаж. Но это правило действует в том случае, если НДС уже был принят к вычету. Если же перечисление аванса и его возврат произошли в пределах одного квартала, то покупатель может не отражать вычет и, соответственно, ему не придется восстанавливать НДС. Это упростит работу бухгалтера и уменьшит документооборот в компании. При этом никаких налоговых рисков не возникает.

Бухгалтерский учет у продавца и покупателя

Отражение операций в бухгалтерском учете поставщика и покупателя покажем на примере.

Пример

ООО «Совенок» 4 сентября 2012 года получило от ЗАО «Радуга» аванс на сумму 118 000 руб. (в т.ч. НДС – 18 000 руб.) в счет будущей поставки одежды. Впоследствии стороны расторгли договор, и 26 сентября 2012 года аванс был возвращен «Радуге». Обе стороны применяют ОСНО.

В бухгалтерском учете ООО «Совенок» (продавца) производятся следующие записи:

4 сентября 2012 года:
Дебет 51   Кредит 62 субсчет «Авансы полученные»
- 118 000 руб. — отражено поступление аванса;
Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС»   Кредит 68
- 18 000 руб. — исчислен НДС с аванса;

26 сентября 2012 года:
Дебет 62 субсчет «Авансы полученные»   Кредит 51
- 118 000 руб. — отражено возвращение аванса покупателю;
Дебет 68   Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС»
- 18 000 руб. — принят к вычету НДС, ранее исчисленный с аванса.

В бухгалтерском учете ЗАО «Радуга» (покупателя) производятся следующие записи:

4 сентября 2012 года:
Дебет 60 субсчет «Авансы выданные»   Кредит 51
- 118 000 руб.  — отражено перечисление аванса;
Дебет 68   Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС»
- 18 000 руб. — принят к вычету НДС на основании счета-фактуры, полученного на аванс от ООО «Совенок».

26 сентября 2012 года:
Дебет 51   Кредит 60 субсчет «Авансы выданные»  
- 118 000 руб. — отражено получение средств, ранее перечисленных продавцу в качестве аванса;
Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС»   Кредит 68
- 18 000 руб. — восстановлен НДС.

Ситуация 2. Аванс возвращен в следующем квартале

В данной ситуации есть только одно отличие от предыдущей. Продавец начисляет НДС на полученный аванс в одном квартале, а ставит налог к вычету — в другом (в периоде возврата аванса). Соответственно, и покупатель вычет НДС показывает в одном квартале, а восстановление налога — в другом.

Ситуация 3. Аванс остается у продавца

Налоги у продавца

НДС

Бывает и такое, что стороны договор расторгли, а требовать возврата денег покупатель по каким-то причинам не стал (забыл, исчез и т.д.). Соответственно, денежные средства так и остались у продавца. Очевидно, что в этой ситуации у продавца нет оснований для вычета НДС, уплаченного им в бюджет при получении аванса.

Налог на прибыль

Что касается налога на прибыль, то по истечении срока исковой давности продавец должен включить кредиторскую задолженность в размере полученных авансовых платежей во внереализационные доходы (п. 18 ст. 250 НК РФ).

При учете суммы аванса в составе доходов бухгалтеры задаются вопросом: относить на доходы всю сумму аванса или за минусом исчисленного и уплаченного с аванса НДС? Вопрос вызван тем, что фактически доход компании составляет сумма за минусом НДС, ведь 18 процентов с полученного аванса компания уже «отдала» казне.

Официальные разъяснения чиновников по этому вопросу отсутствуют, но на практике налоговики требуют включать в доходы всю сумму аванса, в том числе, и уплаченный с него НДС. Инспекторы мотивируют свою позицию тем, что сумма кредиторской задолженности образуется с учетом НДС.

Некоторым организациям удается оспорить данное утверждение, о чем свидетельствует, например, постановление ФАС Московского округа от 04.04.12  № Ф05-2361/12. В этом деле суд отметил, что согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме. А сумма НДС, учтенная в кредиторской задолженности, доходом не является, поскольку она была уплачена в бюджет. То есть компания не получила экономической выгоды.

В постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.01.12 № 09АП-34023/11 этот аргумент дополнен еще одним. Налогообложение полной суммы авансовых платежей (включая НДС), свидетельствовало бы о факте уплаты налога на налог, то есть уплаты налога на прибыль с суммы уже уплаченного в бюджет НДС, что противоречит основным положениям налогового законодательства.

Другим интересным примером служит постановление ФАС Московского округа от 21.09.09 № Ф05-8876/2009, в котором для вынесения положительного решения использованы другие основания. А именно — подпункт 2 пункта 1 статьи 248 НК РФ. Согласно данной норме при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Как известно, при получении аванса поставщик обязан предъявить покупателю сумму НДС (п. 1 ст. 168 НК РФ). Значит, из списываемой в доходы «кредиторки» поставщик может исключить предъявленную сумму НДС.

Учитывая положительную арбитражную практику, организации могут рискнуть и не включать в доход сумму уплаченного с аванса НДС.

Аргументов для отстаивания своей позиции, как мы видим, несколько. Правда, в таком случае необходимо быть готовыми к спорам с проверяющими.

Отметим еще одно мнение, которое высказывается некоторыми специалистами. Они считают, что в доход следует включать всю сумму авансов (включая НДС), но при этом сумму НДС, ранее исчисленную с аванса, необходимо отнести в состав внереализационных расходов. Сразу отметим, что Минфин России официально признал данную позицию незаконной. В письме от 10.02.10 № 03-03-06/1/58 чиновники пояснили, что возможность учесть в составе внереализационных расходов суммы НДС по полученным авансам, списанным в связи с истечением срока исковой давности, главой 25 НК РФ не предусмотрена.

Хотя некоторым организациям все же удается доказать в суде правомерность включения суммы НДС в состав расходов. Примером тому служит постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.10.11 по делу № А42-9052/2010. Суд рассуждал так: перечень расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, является открытым. При этом налоговое законодательство не запрещает включать НДС, уплаченный в бюджет при получении авансов, в состав расходов при списании этого аванса как кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности. А значит, компания правомерно отнесла сумму НДС в состав расходов.

Таким образом, поставщик, не вернувший аванс контрагенту, может пойти другим путем: в доход включить всю сумму аванса с НДС, но сумму этого налога включить в состав расходов. Но, как и предыдущий вариант, такой способ чреват налоговыми рисками. Поэтому компания должна быть готовой к тому, что свои действия ей придется отстаивать в суде.

Для тех же, кто не желает спорить и судиться с налоговиками самым безопасным будет следующий вариант. Надо включить списанный аванс в доходы с учетом НДС, а впоследствии не исключать этот НДС из состава доходов и не включать его в расходы.

Налоги у покупателя

НДС

Главный вопрос, связанный с НДС, звучит так: нужно ли покупателю в описываемой ситуации (аванс остался у продавца) восстанавливать налог? Ведь компания при перечислении аванса поставщику принимала НДС к вычету. Мы считаем, что впоследствии, при списании этого аванса на расходы в качестве безнадежного долга, НДС восстанавливать не нужно, и вот почему.

Действительно, подпункт 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ устанавливает обязанность по восстановлению НДС, ранее принятого к вычету при уплате аванса. Но в этой норме четко сказано, что восстанавливать НДС нужно в двух случаях:

  • когда товары (работы, услуги) получены от поставщика (не наш случай, так как контрагент так и не отгрузил покупателю товары);
  • когда происходит изменение условий (либо расторжение) договора и возврат аванса контрагентом покупателю (тоже не наш случай, так как покупатель не получил обратно свои деньги).

Как видим, наш случай приведенной выше нормой не предусмотрен. Поэтому восстанавливать НДС покупатель не обязан.

Налог на прибыль

У покупателя, не истребовавшего аванс, этот аванс по истечении срока исковой давности будет считаться безнадежным долгом, который он может включить во внереализационные расходы (п. 2 ст. 266 НК РФ).

Но возникает вопрос с НДС, который «сидит» в уплаченном авансе. Этот налог покупатель уже «компенсировал» себе тем, что принял его к вычету. Таким образом, возникает вопрос: надо ли исключать его из безнадежного долга при списании аванса на расходы?

Вообще, сумма безнадежного долга формируется с учетом НДС, поэтому, казалось бы, НДС вычитать не нужно. Но, вероятнее всего, налоговики будут требовать исключения НДС на основании следующих норм. Согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ поставщик, получивший аванс, обязан предъявить покупателю сумму НДС. А из пункта 19 статьи 270 НК РФ следует, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм налогов, которые продавец предъявил покупателю.

Соответственно, если компания не желает идти на риски, то в расходы ей лучше отнести дебиторскую задолженность за минусом НДС, ранее принятого к вычету.

Бухгалтерский учет у продавца и покупателя

Покажем на примере.

Пример

ООО «Совенок» 4 сентября 2012 г. получило от ЗАО «Радуга» аванс на сумму 118 000 руб. (в т.ч. НДС – 18 000 руб.) в счет будущей поставки одежды. Согласно договору поставка товара должна была состояться 10 сентября 2012 г., но не состоялась. Стороны расторгли договор, а сумма аванса так и не была возвращена «Радуге». Обе стороны применяют ОСНО.

В бухгалтерском учете ООО «Совенок» (продавец) производятся следующие записи:

4 сентября 2012 года:
Дебет 51   Кредит 62 субсчет «Авансы полученные»
- 118 000 руб. — отражено поступление аванса;
Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС»   Кредит 68
- 18 000 руб. — исчислен НДС с аванса;

По истечении срока исковой давности — 11 сентября 2015 года — кредиторская задолженность по авансу списывается на прочие доходы:
Дебет 62 субсчет «Авансы полученные»   Кредит 91
- 118 000 руб. — списана кредиторская задолженность по полученному авансу;
Дебет 91   Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС»
- 18 000 руб. — отнесен на прочие расходы НДС, ранее исчисленный с аванса.

В бухгалтерском учете ЗАО «Радуга» (покупатель) производятся следующие записи:

4 сентября 2012 года:
Дебет 60 субсчет «Авансы выданные»   Кредит 51
- 118 000 руб.  — отражено перечисление аванса;
Дебет 68   Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС»
- 18 000 руб. — принят к вычету НДС на основании счета-фактуры, полученного на аванс от ООО «Совенок».

По истечении срока исковой давности — 11 сентября 2015 года — дебиторская задолженность по уплаченному авансу списывается на прочие расходы:
Дебет 91   Кредит 60 субсчет «Авансы выданные»
- 118 000 руб. — списана дебиторская задолженность по уплаченному авансу;
Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС»   Кредит 91
- 18 000 руб. — отнесен на прочие доходы НДС, ранее принятый к вычету по уплаченному авансу.

Источник: БухОнлайн.ру

Закладка перемещена в  Отменить перемещение

Написать комментарий или задать вопрос
закрыть
Для корректного отображения сайта установите новую версию браузера Обновить браузер